企業(yè)合并購(gòu)買(mǎi)法與權(quán)益結(jié)法區(qū)別

2024年3月28日發(fā)(作者：家長(zhǎng)課堂心得體會(huì))

企業(yè)合并購(gòu)買(mǎi)法與權(quán)益結(jié)法區(qū)別

企業(yè)合并的基本會(huì)計(jì)處理方法是對(duì)實(shí)施合并的企業(yè)收購(gòu)其他企業(yè)的交易進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量的

一整套方法和程序，主要涉及對(duì)被合并方凈資產(chǎn)的計(jì)量、商譽(yù)的確認(rèn)、合并費(fèi)用、留存收益、

合并前利潤(rùn)以及比較財(cái)務(wù)報(bào)表中前期項(xiàng)目的調(diào)整等方面的內(nèi)容。

一、購(gòu)買(mǎi)法

把購(gòu)買(mǎi)企業(yè)獲取被并企業(yè)凈資產(chǎn)的行為視為資產(chǎn)交易行為，即將企業(yè)合并視為購(gòu)買(mǎi)企業(yè)以

一定的價(jià)款購(gòu)進(jìn)被并企業(yè)的機(jī)器設(shè)備、存貨等資產(chǎn)項(xiàng)目，同時(shí)承擔(dān)該企業(yè)的所有負(fù)債的行為，

從而按合并時(shí)的公允價(jià)值計(jì)量被并企業(yè)的凈資產(chǎn)，將投資成本（購(gòu)買(mǎi)價(jià)格）超過(guò)凈資產(chǎn)公允價(jià)

值的差額確認(rèn)為商譽(yù)的會(huì)計(jì)方法。

購(gòu)買(mǎi)法的特點(diǎn)：

按公允價(jià)值計(jì)量并入凈資產(chǎn)，并確認(rèn)商譽(yù)是購(gòu)買(mǎi)法的主要特點(diǎn)，但除此之外，還具有如下

特點(diǎn)：

（1）合并時(shí)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)分別處理：若以發(fā)行股票為代價(jià)合并其他企業(yè)，股票的

登記和發(fā)行費(fèi)用應(yīng)當(dāng)直接沖銷(xiāo)股票的公允價(jià)值，即減少超面值繳入資本；法律費(fèi)、咨詢(xún)費(fèi)和傭

金等直接費(fèi)用增加凈資產(chǎn)或投資成本；其他間接費(fèi)用確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。

（2）購(gòu)買(mǎi)企業(yè)的利潤(rùn)包括當(dāng)年本身實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)以及被并企業(yè)合并后所實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)。

（3）購(gòu)買(mǎi)企業(yè)的留存利潤(rùn)有可能因合并而減少，但不能增加；被并企業(yè)的留存利潤(rùn)也不能

轉(zhuǎn)入購(gòu)買(mǎi)企業(yè)。

在絕大多數(shù)合并業(yè)務(wù)中，一個(gè)企業(yè)以支付現(xiàn)金、資產(chǎn)等方式獲得了對(duì)另一家企業(yè)的控制權(quán)，

也就發(fā)生了購(gòu)買(mǎi)行為，所以應(yīng)按購(gòu)買(mǎi)法處理。企業(yè)合并是合并業(yè)務(wù)雙方討價(jià)還價(jià)的公平交易行

為，這一交易的基礎(chǔ)是被并企業(yè)各種資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值而非賬面價(jià)值，故應(yīng)按公允價(jià)值和

實(shí)際支付的代價(jià)記錄。以股票為代價(jià)取得被并企業(yè)，只是改變了所支付代價(jià)的性質(zhì)，不能成為

改變會(huì)計(jì)方法的理由，因?yàn)榘l(fā)出股票也是合并的一種代價(jià)，而且是以公允價(jià)值衡量的。購(gòu)買(mǎi)法

報(bào)告合并業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，因而堅(jiān)持按傳統(tǒng)會(huì)計(jì)原則處理購(gòu)入資產(chǎn)。二、權(quán)益結(jié)合法

亦稱(chēng)股權(quán)結(jié)合法、權(quán)益聯(lián)營(yíng)法。與購(gòu)買(mǎi)法基于不同的假設(shè)，即視企業(yè)合并為參與合并的雙

方，通過(guò)股權(quán)的交換形成的所有者權(quán)益的聯(lián)合，而非資產(chǎn)的交易，而且合并后，股東在新企業(yè)

中的股權(quán)相對(duì)不變。換言之，它是由兩個(gè)或兩個(gè)以上經(jīng)營(yíng)主體對(duì)一個(gè)聯(lián)合后的企業(yè)或集團(tuán)公司

開(kāi)展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的資產(chǎn)貢獻(xiàn)，即經(jīng)濟(jì)資源的聯(lián)合。在權(quán)益結(jié)合法中，原所有者權(quán)益繼續(xù)存在，以

前會(huì)計(jì)基礎(chǔ)保持不變。參與合并的各企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債繼續(xù)按其原來(lái)的賬面價(jià)值記錄，合并后

企業(yè)的利潤(rùn)包

括合并日之前本年度已實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)；以前年度累積的留存利潤(rùn)也應(yīng)予以合并。權(quán)益聯(lián)營(yíng)法

僅適用于以股權(quán)相交抽象的合并業(yè)務(wù)，而且賬面上不確認(rèn)商譽(yù)。

權(quán)益結(jié)合法的會(huì)計(jì)處理分以下幾個(gè)步驟：

1、所有者權(quán)益合并。這是權(quán)益結(jié)合法會(huì)計(jì)處理的關(guān)鍵。應(yīng)借記長(zhǎng)期投資（被并企業(yè)凈資產(chǎn)

賬面價(jià)值），貸記股本（股票面值）、資本公積、留存利潤(rùn)等賬戶(hù)。資本公積有時(shí)在借方，有

時(shí)在貸方，留存利潤(rùn)有時(shí)小于或等于被并企業(yè)賬面價(jià)值上的留存利潤(rùn)數(shù)，這些變化主要取決于

實(shí)施合并企業(yè)對(duì)被企業(yè)發(fā)行股票數(shù)額的變化。當(dāng)發(fā)行股票面值總額小于等于被并企業(yè)賬面投入

資本（即原股本數(shù)加資本公積數(shù)）時(shí)，資本公積在貸方，留存利潤(rùn)數(shù)等于被并企業(yè)賬面數(shù)；當(dāng)

發(fā)行股票面值總額大于被并企業(yè)投入資本時(shí)，則會(huì)出現(xiàn)資本公積在借方、留存利潤(rùn)數(shù)額小于等

于被并企業(yè)賬面數(shù)額的現(xiàn)象。其具體數(shù)額的確定，則取決于下列沖銷(xiāo)每一所有者權(quán)益項(xiàng)目的順

序及數(shù)額：被并企業(yè)發(fā)行在外股票的面值；被并企業(yè)資本公積；實(shí)施合并企業(yè)的資本公積；被

并企業(yè)的留存利潤(rùn)；購(gòu)買(mǎi)企業(yè)的留存利潤(rùn)。

2、合并費(fèi)用的處理。借記有關(guān)費(fèi)用，貸記銀行存款等賬戶(hù)。

3、投資數(shù)額的分配。借記各項(xiàng)資產(chǎn)及銷(xiāo)售成本（被并企業(yè)賬上的數(shù)額）等項(xiàng)目，貸記負(fù)債

以及銷(xiāo)售收入（被并企業(yè)賬上的數(shù)額）、長(zhǎng)期投資等賬戶(hù)。這里資產(chǎn)、負(fù)債等項(xiàng)目均以賬面價(jià)

值入賬。

權(quán)益結(jié)合法以賬面價(jià)值記錄并入的凈資產(chǎn)，賬上也不確認(rèn)商譽(yù)，不等于說(shuō)被并企業(yè)原來(lái)賬

面上不確實(shí)的數(shù)額不能予以調(diào)整。諸如待攤費(fèi)用等項(xiàng)目，若在實(shí)施合并企業(yè)已無(wú)價(jià)值，仍應(yīng)予

以注銷(xiāo)。

三、權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買(mǎi)法的比較

若同一合并業(yè)務(wù)采用不同的處理方法，其反映的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果必有差異。事實(shí)上，

權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買(mǎi)法對(duì)合并當(dāng)年和以后各年的會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生著重大的影響。具體表現(xiàn)在以下幾

個(gè)方面：

（1）權(quán)益結(jié)合法下，實(shí)施合并企業(yè)的利潤(rùn)包括被并企業(yè)在合并時(shí)整個(gè)年度所實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，

而不問(wèn)其實(shí)際的合并發(fā)生在哪一天；購(gòu)買(mǎi)法下，實(shí)施合并企業(yè)的利潤(rùn)僅僅包括購(gòu)買(mǎi)日后被并企

業(yè)所實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，這使得合并當(dāng)年權(quán)益結(jié)合法下的利潤(rùn)大于購(gòu)買(mǎi)法下的利潤(rùn)額。在被并企業(yè)有

虧損的情況下，結(jié)果正好相反。

（2）權(quán)益結(jié)合法下，資產(chǎn)按賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，在物價(jià)上漲的時(shí)期，其賬面價(jià)值一般低于公允

價(jià)值，因而資產(chǎn)存在未實(shí)現(xiàn)升值，實(shí)施合并企業(yè)可以通過(guò)出售這些資產(chǎn)，增加合并年度的利潤(rùn)，

如

果繼續(xù)使用這些資產(chǎn)，則可以較低的折舊費(fèi)用與攤銷(xiāo)費(fèi)用與所實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)相配比，這使權(quán)

益結(jié)合法下的利潤(rùn)大于購(gòu)買(mǎi)法下的利潤(rùn)。

（3）購(gòu)買(mǎi)法按公允價(jià)值記錄所取得的資產(chǎn)和所承擔(dān)的負(fù)債，并確認(rèn)商譽(yù)。由于通貨膨脹的

影響，評(píng)估后資產(chǎn)的公允價(jià)值高于賬面價(jià)值，因而購(gòu)買(mǎi)法下的資產(chǎn)價(jià)值大于權(quán)益結(jié)合法下的資

產(chǎn)價(jià)值，但在合并后若干年內(nèi)，這些資產(chǎn)大多要轉(zhuǎn)化為成本或費(fèi)用，這又導(dǎo)致購(gòu)買(mǎi)法下成本費(fèi)

用要較權(quán)益結(jié)合法下為多，其差額即為公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的差額以及商譽(yù)的攤銷(xiāo)數(shù)，因此

導(dǎo)致合并后年度購(gòu)買(mǎi)法下的利潤(rùn)低于權(quán)益結(jié)合法下的利潤(rùn)。